1. Plan comptable

1.1. Généralités

Le PCMN prévoit des créances aussi bien sous les immobilisations financières que sous les actifs circulants ; ces derniers sont encore scindés entre créances à plus d’un an et créances à un an au plus.

Les créances comptabilisées sous les immobilisations financières sont destinées à soutenir durablement l’activité de certaines entreprises ; si cette intention n’est pas présente, les créances doivent être classées sous les actifs circulants.

Les créances comptabilisées sous les actifs circulants sont portées sous les créances à plus d’un an lorsqu’elles ont un terme contractuel supérieur à un an. Les créances ou la partie des créances à plus d’un an qui viennent à échéance dans les douze mois sont extraites de cette rubrique et portées, selon le cas, sous la rubrique VII. A. ou VII. B, respectivement les comptes 40 et 41.

2. Valorisation des créances

2.1. Généralités

Les créances sont en principe portées au bilan à leur valeur nominale (art. 3:45 AR CSA), le cas échéant, après déduction des réductions de valeur y afférentes.

La CNC a été invitée à se prononcer sur un cas concret d’application de cette disposition.

L’entreprise Y cède à l’entreprise X une créance sur Z. La valeur nominale de la créance s’élève à 100 mais la probabilité de réalisation de celle-ci est considérée comme limitée. La créance en question est cédée à X pour une valeur de 40. De l’avis de la CNC, l’application de l’article 3:45, § 1er, donnera lieu pour X à l’écriture suivante (avis CNC 137/6) :

2907	Créances commerciales douteuses à plus d’un an		100,00
55	À	Établissements de crédit		40,00
2909		Réductions de valeur actées		60,00

 

2.2. Certaines créances payables à plus d’un an

L’article 3:45, § 2, AR CSA est, dans certains cas, applicable aux créances à plus d’un an :

« § 2. L’inscription au bilan des créances à leur valeur nominale s’accompagne de l’inscription en comptes de régularisation du passif et de la prise en résultats prorata temporis sur la base des intérêts composés :

a.          des intérêts inclus conventionnellement dans la valeur nominale des créances ;

b.          de la différence entre la valeur d’acquisition et la valeur nominale des créances ;

c.          de l’escompte de créances qui ne sont pas productives d’intérêt ou qui sont assorties d’un intérêt anormalement faible, lorsque ces créances :

1.      sont remboursables à une date éloignée de plus d’un an, à compter de leur entrée dans le patrimoine de la société, de l’ASBL, de l’AISBL ou de la fondation, et

2.      sont afférentes soit à des montants actés en tant que produits au compte de résultats, soit au prix de cession d’immobilisations ou de branches d’activités.

L’escompte visé sous c) est calculé au taux du marché applicable à de telles créances au moment de leur entrée dans le patrimoine de la société, de l’ASBL, de l’AISBL ou de la fondation.

Les intérêts et chargements ne peuvent être compensés avec les frais, charges et commissions exposés à l’occasion de ces opérations. »

Nous attirons l’attention sur les dispositions figurant au § 2, premier alinéa, c), 2° : seules les créances de cette origine bien particulière peuvent entrer en ligne de compte pour un calcul d’escompte.

Une entreprise qui accorde un prêt sans intérêts à une société sœur ou à un membre du personnel ne peut pas escompter cette créance.

2.3. Réductions de valeur

« Les créances, y compris les titres à revenu fixe, portées sous les immobilisations financières, font l’objet de réductions de valeur si leur remboursement à l’échéance est en tout ou en partie incertain ou compromis (art. 3:44, § 2, AR CSA).

Les créances à plus d’un an et à un an au plus font l’objet de réductions de valeur si leur remboursement à l’échéance est en tout ou en partie incertain ou compromis. Elles peuvent également faire l’objet de réductions de valeur lorsque leur valeur de réalisation à la date de clôture de l’exercice est inférieure à leur valeur comptable déterminée conformément à l’article 3:45 » (art. 3:46 AR CSA).

Les comptes de charges où sont comptabilisées les réductions de valeur diffèrent en fonction de la nature de la créance :

Réductions de valeur sur :	Dotation	Reprise
Créances portées sous les immobilisations financières	661	761
Créances commerciales à plus d’un an	6330	6331
Créances commerciales à un an au plus	6340	6341
Créances comptabilisées en actifs circulants, autres que les créances commerciales	6510	6511

Les réductions de valeur couvrent une perte attendue. Par conséquent, pour les créances commerciales, il n’y aura pas de réductions de valeur comptabilisées sur la partie de la créance correspondant à la TVA facturée au client. Cette TVA est récupérable via la déclaration TVA dès que l’on peut démontrer la perte définitive sur la créance. En cas de faillite du débiteur, ou de réorganisation judiciaire, la TVA peut être récupérée immédiatement moyennant l’établissement d’un document rectificatif (note de crédit) portant uniquement sur la TVA (art. 77, § 1er, 7° et 79 CTVA, art. 3 AR TVA n° 4).

Prenons une créance sur un client A de 18.200,00 EUR, TVA de 21 % comprise. On apprend que le client concerné est déclaré en faillite. En tant que créancier ordinaire (chirographaire), il n’y a aucun espoir de récupérer quoi que ce soit. La perte sera définitive à la réception d’une attestation émanant du curateur. Dans l’attente de ce document, la créance ne peut pas encore être sortie des comptes, mais une réduction de valeur doit être comptabilisée.

Ceci donne lieu, après établissement de la note de crédit relative à la TVA, aux écritures comptables suivantes :

407		Créances douteuses			15.041,32
400		À		Créances commerciales			15.041,32
		Faillite du client A
6340	Dotation aux réductions de valeur sur les créances commerciales					15.041,32
409	À		Réductions de valeur sur créances commerciales				15.041,32
	Réduction de valeur sur client A

Si la faillite est prononcée entre la date de clôture de l’exercice comptable et la date à laquelle l’organe d’administration établit les comptes annuels, il faut également comptabiliser une réduction de valeur pour l’exercice précédent en application de l’article 3:11, premier alinéa, AR CSA.

On passera au traitement comptable suivant lorsque le document attestant la perte définitive est reçu :

409	Réductions de valeur sur créances douteuses		15.041,32
407	À	Créances douteuses		15.041,32
	Perte définitive sur le client A, attestation du curateur X

On constate parfois, dans certaines entreprises, une reprise de réduction de valeur en même temps qu’une comptabilisation en 642 « Moins-values de réalisation sur créances commerciales ». Cette manière de comptabiliser n’est pas correcte (voir d’ailleurs un exemple correct dans l’avis CNC 137/6).

2.4. Réalisation des créances

Le PCMN comporte les comptes suivants :

642	Moins-values sur la réalisation de créances commerciales.
652	Moins-values sur la réalisation d’actifs circulants.
742	Plus-values sur la réalisation de créances commerciales.
752	Plus-values sur la réalisation d’actifs circulants.

Par opposition aux réductions de valeur, ces comptes sont utilisés exclusivement lors de la réalisation de créances.

Lorsqu’une créance est cédée à perte à un tiers, ou lors de l’encaissement, une perte, autre qu’un escompte, est constatée, les comptes 642 ou 652 seront utilisés selon le cas.

Les plus-values sur la réalisation de créances sont moins courantes ; cela pourrait éventuellement se produire lors de la cession, ou l’encaissement, d’une créance acquise à une valeur inférieure à sa valeur nominale.

2.5. Escompter une créance

Des factures ou des lettres de change peuvent être escomptées auprès des établissements de crédit. Les entreprises accordent aussi souvent des escomptes pour le paiement au comptant des factures.

Prenons l’exemple d’une facture de 1.210,00 EUR TVA incluse. Il est accordé un escompte de 2 % sur le montant hors TVA pour paiement comptant. Le client paie alors seulement 1.190,00 EUR.

550	Créances commerciales		1.190,00
653	Charges d’escompte sur créances		20,00
400	À	Clients		1.210,00

2.6. Factoring

2.6.1. Concept

L’affacturage, plus communément connu sous la dénomination anglaise factoring, peut être défini comme une technique qui, en vertu d’un contrat conclu avec un organisme spécialisé (le factor) permet à une entreprise (le fournisseur) de céder à ce dernier ses créances représentées par des factures et, moyennant paiement d’une rémunération, de bénéficier de certaines prestations.

L’avis CNC 2011/23 commente de façon exhaustive le traitement comptable des conventions d’affacturage.

En fonction de la combinaison des prestations proposées par le factor, différentes formes de factoring peuvent être envisagées. Ainsi, le factor peut être chargé :

·         de la gestion du portefeuille débiteurs ;

·         de la gestion du portefeuille débiteurs et de la couverture de l’insolvabilité ;

·         de la gestion du portefeuille débiteurs et du préfinancement ;

·         de la gestion du portefeuille débiteurs, du préfinancement et de la couverture de l’insolvabilité ; ou

·         du préfinancement et de la couverture de l’insolvabilité.

La rémunération payée au factor (aussi appelée le droit de factoring ou la commission) va dépendre de la formule retenue (p. ex. avec ou sans la couverture d’insolvabilité), du chiffre d’affaires, du nombre de factures à traiter ou encore de la qualité et du nombre de débiteurs.

2.6.2. Traitement comptable dans l’entreprise (fournisseur)

Dans tous les cas, lors de la cession des créances au factor, l’on comptabilise :

408	Débiteur factor
400	À	Créances commerciales

La rémunération du factor est comptabilisée en charges d’exploitation (61 « Services et biens divers ») et est, bien évidemment, payée mais ne figure pas dans la suite des exemples.

Factoring sans financement et sans couverture de l’insolvabilité

Lors du paiement par le factor à l’entreprise

55	Établissement de crédit
408	À	Débiteur factor

Au cas où, à l’échéance, les créances ne sont pas recouvrées, elles sont rétrocédées par le factor à l’entreprise (le fournisseur) :

400	Créances commerciales
408	À	Débiteur factor

Factoring avec financement sans couverture du risque d’insolvabilité

Lors de l’octroi du crédit

55	Établissement de crédit
653	Charges d’escompte de créances
433	À	Établissements de crédit factor

Étant donné qu’il n’y a pas de couverture du risque d’insolvabilité le factor a, en cas de non-paiement, un recours contre l’entreprise (le fournisseur) ; ceci doit être exprimé dans la classe 0 :

040	Tiers, détenteurs en leur nom mais aux risques et profits de l’entreprise de biens et de valeurs
041	À	Biens et valeurs détenus par des tiers en leur nom mais aux risques et profits de l’entreprise

Cette écriture est contrepassée au fur et à mesure des paiements.

Lors du paiement par le client

433	Établissements de crédit factor
408	À	Débiteur factor

En cas de non-paiement par le client, l’entreprise doit rembourser l’avance reçue au factor et la créance est à nouveau transférée à l’entreprise :

400	Créances commerciales
433	Établissements de crédit factor
408	À	Débiteur factor
55		Établissement de crédit

Le cas échéant la créance est transférée par l’entreprise au compte 407 « Créances douteuses » avec comptabilisation subséquente d’une réduction de valeur appropriée.

Factoring avec financement et couverture du risque d’insolvabilité

Contrairement à la situation précédente (financement sans couverture du risque) il n’y a pas lieu de comptabiliser une dette dans le chef de l’entreprise, étant donné que la totalité du montant payé par le factor bénéficie de la couverture de l’insolvabilité, l’entreprise n’assumant dès lors plus le risque de non-paiement. C’est la raison pour laquelle le montant reçu par l’entreprise n’est pas considéré comme une avance, mais comme un paiement définitif.

55	Établissement de crédit
653	Charges d’escompte de créances
408	À	Débiteur factor

L’avis de la CNC mentionne encore des modes de comptabilisation alternatifs.

3. Créances couvertes par une assurance-crédit

3.1. Enregistrement de la facture de vente

400	Créances commerciales		1.210,00
700 - 707	À	Ventes et prestations de service		1.000,00
451		TVA à payer		210,00

3.2. Transfert aux créances douteuses

La totalité de la créance (TVA comprise) sera transférée aux créances douteuses.

407	Créances douteuses		1.210,00
400	À	Créances commerciales		1.210,00

3.3. Enregistrement de la réduction de valeur

L’entreprise actera, au plus tard au moment où l’entreprise transmet la créance en vue de son encaissement à l’assureur-crédit, une réduction de valeur à concurrence du montant non-couvert de la créance hors TVA.

6340	Réductions de valeur sur créances commerciales à un an au plus : dotations		300,00
409	À	Réductions de valeur actées (-)		300,00

Il n’y a pas d’autre écriture à enregistrer lors du transfert en vue de l’encaissement.

3.4. Règlement de la créance

3.4.1. Le client ne paie finalement rien

Si le dossier a été transféré à l’assureur-crédit en vue de l’encaissement, celui-ci paie à l’entreprise, dans le délai fixé contractuellement, l’indemnisation prévue contractuellement.

550	Établissements de crédit		700,00
743 - 749	À	Produits d’exploitation divers		700,00

Suite à la subrogation, qui a lieu à cause du fait que l’assureur-crédit a indemnisé l’assuré, la créance disparaît définitivement de la comptabilité de l’entreprise. Le règlement des créances commerciales douteuses sera enregistré comme suit et la TVA non encore reçue sera régularisée, à condition qu’il soit établi que le client ne paiera finalement rien.

411	TVA à récupérer		210,00
409	Réductions de valeur actées sur créances commerciales		300,00
642	Moins-values sur réalisation de créances commerciales		700,00
407	À	Créances douteuses		1.210,00

3.4.2. Le client effectue un paiement partiel

Le client paie 605 EUR (TVA comprise), l’entreprise présume qu’elle ne recevra rien de plus du client.

Si le dossier n’a pas encore été transféré à l’assureur-crédit en vue de l’encaissement, l’entreprise passera les écritures suivantes.

550	Établissements de crédit		605,00
407	À	Créances douteuses		605,00

Lors du transfert du dossier à l’assureur-crédit en vue de l’encaissement, une réduction de valeur est encore actée à concurrence de la partie non-couverte (300 EUR) de la créance restante (500 EUR).

Lors de la réception de l’indemnisation dans le délai prévu contractuellement :

550	Établissements de crédit		200,00
743 - 749	À	Produits d’exploitation divers		200,00

Suite à la subrogation, qui a lieu à cause du fait que l’assureur-crédit a indemnisé l’assuré, la partie restante de la créance disparaît définitivement de la comptabilité de l’entreprise.

411	TVA à récupérer		105,00
409	Réductions de valeur actées sur créances commerciales		300,00
642	Moins-values sur réalisation de créances commerciales		200,00
407	À	Créances douteuses		605,00

4. Opérations de fin d’exercice

Lors de la clôture annuelle, les créances échéant à l’origine à plus d’un an, mais arrivant à échéance endéans les douze mois, doivent être transférées vers les créances à un an au plus.

Les comptes individuels clients présentant un solde créditeur doivent être transférés vers les dettes commerciales.